Autor: Caio Taniguchi (*)
Ao analisar as disposições contidas no artigo 28, §9º da Lei 8.212/91, as quais tratam de verbas que não possuem natureza remuneratória, os órgãos julgadores invariavelmente as consideram normas de isenção tributária e, consequentemente, lhe atribuem uma interpretação restritiva conforme determina o artigo 111 do Código Tributário Nacional.
A verdade, porém, é que as disposições legais acima mencionadas jamais configuraram – ou poderiam configurar – normas de isenção, na medida em que, além de serem conflitantes com a hipótese de incidência do tributo, contrariam a sua finalidade de acordo com a exposição de motivos da norma que as originou.
Para tentar tornar mais interessante a leitura desse artigo, vamos direto ao ponto, partindo da premissa de que os conceitos de incidência, não incidência e isenção tributárias são conhecidas e não geram grandes debates. O que se pretende aqui é demonstrar a existência de uma questão jurídica desconhecida ou não abordada de forma deliberada, apesar da simplicidade lógica que a permeia.
Em recentes decisões da segunda Turma do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) em matéria de contribuições previdenciárias decidiu-se que:
“Os valores relativos à assistência médica integram o salário-de-contribuição, quando os planos e as coberturas não são igualitários para todos os segurados” (Ac. 9202-003.846, de 09/03/2016).
“O auxílio-alimentação in natura não sofre a incidência da contribuição previdenciária, por não possuir natureza salarial, esteja o empregador inscrito ou não no Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT. Entretanto, quando pago habitualmente e em pecúnia, a verba está sujeita às referidas contribuições. No caso, o contribuinte não estava inscrito no PAT e efetuou o pagamento em forma de cartão alimentação.” (Ac. 9202-003.809, de 17/02/2016)
Nas duas decisões acima citadas, o entendimento vencedor está lastreado na premissa de que o descumprimento do conteúdo normativo das regras de isenção descritas no artigo 28, §9º da Lei 8.212/91 justificaria a tributação previdenciária.
Isso porque, partindo do pressuposto de que uma norma de isenção somente se aplica aos casos em que a hipótese de incidência do tributo restou prévia e devidamente materializada, é natural que o seu descumprimento acarrete na automática e infalível incidência do tributo.
Todavia, nos casos analisados pelo Carf, o fato de o contribuinte não ter atendido às disposições descritas no artigo 28, §9º da Lei 8.212/91 não permitiria afirmar que a hipótese de incidência das contribuições previdenciárias (o pagamento de remuneração decorrente da prestação de serviços) restou prévia e devidamente materializada.
Efetivamente não há fundamento jurídico que sustente o raciocínio de que a disparidade entre os planos de assistência à saúde concedidos aos trabalhadores de uma empresa, assim como a concessão do benefício de alimentação em cartões, atribuiria aos valores incorridos pela empresa a natureza de remuneração decorrente da prestação de serviços.
O fato desses benefícios terem sido concedidos em formato distinto daquele previsto no artigo 28, §9º não altera a sua finalidade e, portanto, não poderia ser motivo capaz de alterar a sua natureza jurídica.
As exigências contidas nas hipóteses descritas no artigo 28, §9º da Lei 8.212/91, quando condicionam a não incidência das contribuições previdenciárias a um fator alheio à natureza e à finalidade do pagamento realizado, contrariam a hipótese de incidência do próprio tributo (artigo 22), o que é inaceitável.
Portanto, os julgados do Carf simplesmente desconsideraram a verdadeira natureza e finalidade dos benefícios concedidos pela empresa, atribuindo-lhes natureza totalmente dissonante da realidade.
Noutra perspectiva, ao analisarmos a intenção do legislador quando da redação das disposições contidas no artigo 28, §9º, nos parece restar confirmado de que não estamos diante de normas de isenção tributária.
Da leitura da exposição de motivos da Lei 8.212/91 é possível verificar que a finalidade da normatização das hipóteses descritas no artigo 28, §9º[1] foi a de acabar com os questionamentos e dúvidas relacionadas à natureza não remuneratória de determinadas verbas. No mesmo sentido encontramos os motivos que justificaram a inclusão, pela Lei 9.528/97, de outras verbas[2] no rol das desprovidas de natureza remuneratória:
“19. A alteração do art. 28 da Lei nº 8.212 de 1991, faz-se necessária para melhor caracterizar o salário-de-contribuição, identificando, detalhadamente, as parcelas que o integram e as que não sofrem a incidência de contribuições previdenciárias, possibilitando maior segurança ao contribuinte nessa obrigação que ora se lhe pretende imputar, além dereunir num só ato legal diversas disposições esparsas em várias leis. Por outro lado, é antecipada, no âmbito da Previdência Social, a alteração do conceito de remuneração, para fins de incidência de contribuição previdenciária, visando à unificação com o Fundo de Garantia do Tempos de Serviço – FGTS, que, em breve, dar-se-á na área trabalhista.”
(destaques nossos em: Diário do Congresso Nacional – Sessão Conjunta, 02/12/1997 – p. 17.837)
Ora, se nenhuma das verbas descritas no artigo 28, §9º da Lei 8.212/91 possui natureza remuneratória, e o único propósito de sua normatização é o de explicitar tal fato, o posicionamento do Carf nos parece juridicamente inaceitável.
Raciocínio diverso afronta não só a própria legislação previdenciária, que restringiu a incidência das contribuições previdenciárias aos pagamentos de natureza remuneratória, mas também desafia a legislação trabalhista, contrariando expressamente as disposições contidas no artigo 458 da Consolidação das Leis do Trabalho.
Conclusivamente, é notório que as disposições contidas no artigo 28, §9º da Lei 8.212/91 não podem ser interpretadas como normas de isenção tributária e, por isso, a imposição de condições para afastar a incidência das contribuições previdenciárias sobre verbas que não possuem natureza remuneratória configura evidente ilegalidade, passível de questionamento perante o Poder Judiciário.
Por fim, cabe ressaltar que o posicionamento do Carf em relação às verbas descritas no artigo 28, §9º da Lei 8.212/91 exige que empresa dispense tratamentos de ordem trabalhista e previdenciária totalmente distintos sobre um único e idêntico fato, apesar da legislação e as declarações requeridas pelas autoridades fiscalizadoras (em especial o e-Social, que deve entrar em vigor num futuro não muito distante) orientarem justamente o contrário. Logo, deve-se combater veementemente os recentes posicionamentos do Carf, sob pena de configuração de graves e injustificados prejuízos aos contribuintes.
[1] Na redação original, as seguintes verbas foram capituladas: as cotas do salário-família, as ajudas de custo e o adicional mensal recebidos pelo aeronauta, a parcela in natura recebida de acordo com os programas de alimentação, os abonos de férias não excedentes aos limites da legislação trabalhista, a importância recebida a título de aviso prévio indenizado, férias indenizadas, indenização por tempo de serviço e indenização, a parcela recebida a título de vale-transporte na forma da legislação própria, a ajuda de custo recebida exclusivamente em decorrência de mudança de local de trabalho do empregado, as diárias para viagens, a importância recebida a título de bolsa de complementação educacional de estagiário e a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de acordo com a lei específica.
[2] As seguintes verbas foram incluídas no art. 28, §9º: todos os benefícios concedidos pela Previdência Social, as importâncias recebidas a título de férias indenizadas e respectivo adicional constitucional inclusive o valor correspondente à dobra da remuneração de férias, o abono do PIS e do PASEP, os valores correspondentes a transporte, alimentação e habitação fornecidos pela empresa ao empregado contratado para trabalhar em localidade distante da de sua residência, em canteiro de obras ou local que, por força da atividade, exija deslocamento e estada, a importância paga ao empregado a título de complementação ao valor do auxílio-doença, as parcelas destinadas à assistência ao trabalhador da agroindústria canavieira, o valor das contribuições efetivamente pago pela pessoa jurídica relativo a programa de previdência complementar aberto ou fechado, o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, despesas médico-hospitalares e outras similares, o valor correspondente a vestuários, equipamentos e outros acessórios fornecidos ao empregado e utilizados no local do trabalho para prestação dos respectivos serviços, o ressarcimento de despesas pelo uso de veículo do empregado e o reembolso creche pago em conformidade com a legislação trabalhista.
Autor: Caio Taniguchi é responsável pela área de Remuneração Estratégica de Executivos e Empregados do ASBZ Advogados.
22 de novembro
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